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¿Pueden ser gravados con el Impuesto Sobre Actividades Económicas (ISAE)?

Corresponde dar continuación al planteamiento inicial, para lo cual se van a repasar – previamente – algunas nociones acerca del Impuesto sobre Actividades Económicas.

En atención al origen, se encuentra quien lo estudia que está en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (CRBV, 1999), la cual ha venido siguiendo la tradición de asignar la mayoría de los ramos rentísticos de los distintos niveles del Poder Público, sin excluir la posibilidad que – por vía de creación también legislativa en atención al principio de legalidad tributaria – se lleve a cabo.

El legislador nacional lo desarrolla en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, siendo la vigente del año 2010, profundizándose a través de las ordenanzas.

El ordenamiento venezolano posee como característica que el ámbito nacional aglutina la mayor cantidad de competencias, lo cual es clásico en los sistemas federales, por aquello de los innumerables asuntos que debe atender, que comprenden desde temas como seguridad, alimentación, defensa, educación, salud, justicia hasta las relaciones exteriores.

Dentro de la gama que comprende los más conexos con la agricultura, pesca, cría y actividad forestal la (CRBV, 1999) le confiere – bien sea como propias o concurrentes –  el régimen de tierras baldías, conservación, fomento y aprovechamiento de los bosques, suelos, aguas y otras riquezas naturales, ambiente, sanidad animal y vegetal, producción ganadera, pesquera y forestal, agrario.

Retomando los aspectos medulares, pueden resumirse del ISAE estas nociones.    

Edgar Moya Millán en su obra “Derecho Tributario Municipal”, Ediciones Mobilibros, Caracas, 2006; lo define como unimpuesto que grava los ingresos brutos que se originan de toda actividad económica, industria, comercio, servicios o de índole similar realizado en forma habitual o eventual en la jurisdicción de un determinado municipio y que puede estar sometido a un establecimiento comercial, local, oficina o lugar físico y cuyo fin sea el lucro. 

No se trata de un impuesto a las ventas o al consumo, como tampoco al capital, pero el hecho que grava los ingresos brutos productos de las ventas no significa que invada competencias del nivel nacional, específicamente con los impuestos sobre la renta o al valor agregado. Sin embargo, la ordenanza que lo regule debe ser cuidadosa para no irrumpir en aspectos propios de estos.

El sujeto activo es el municipio, a través de la alcaldía. Como pasivos están previstos los mismos a que se contrae el Código Orgánico Tributario (2020): contribuyentes y responsables.

La base imponible o de cálculo – de acuerdo con la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (LOPPM, 2010)- está constituida por los ingresos brutosefectivamente percibidos en el período impositivo correspondiente por las actividades económicas u operaciones cumplidas en jurisdicción del Municipio o que deben reputarse como tales en ella.

Para la determinación del Impuesto sobre Actividades Económicas (ISAE) se requiere que el contribuyente presente ante la Administración Tributaria Municipal una declaración jurada con los ingresos obtenidos efectivamente durante el año, sin perjuicio que puedan ser establecidos mecanismos de declaración anticipada sobre la base de los ingresos brutos percibidos en el año anterior al gravado, como también la exigencia de un mínimo tributable consistente en un impuesto fijo.

En lo relacionado con exoneraciones o exenciones la ordenanza respectiva deberá tenerlas previstas.

Las Ordenanzas que regulan este arbitrio tienen un  Clasificador de Actividades donde se fijan de acuerdo con el ramo a que se dedique el contribuyente. Por ejemplo, si está en el campo de la fabricación de ropa o una floristería, el Clasificador le señala al funcionario cuánto debe ser el pago del sujeto pasivo; tienen como característica común que suelen ser muy completos.

Ahora bien, es bueno recordar que un obligado por cada actividad o ramo que ejerce debe inscribirse ante la Administración sobre lo que explota y, por ende, se le liquidará lo pertinente para su recaudación; por ejemplo, un establecimiento de ropa con venta de comida, deberá tributar por ambos.

Acerca de sus características  está concebido, según Luis Fraga P. y otros en la obra “El Impuesto a las Actividades Económicas”, (Fraga, Sánchez & Asociados, Caracas, 2005), como un impuesto ordinario, proporcional, real u objetivo, directo, territorial. Coincide con el Ejercicio Económico Financiero, es decir, comprende desde el primero de enero hasta el treinta y uno de diciembre del mismo año; independiente de que sea idéntico al ejercicio del sujeto pasivo.

Una característica del ISAE es el llamado establecimiento permanente. La (LOPPM, 2010)  lo define como una oficina, fábrica, taller, instalación, almacén, tienda, obra en construcción o montaje, centro de actividades, minas, canteras, instalaciones y pozos petroleros, bienes inmuebles ubicados en su jurisdicción; el suministro de servicios a través de máquinas y otros elementos instalados en el Municipio, o por empleados o personal contratado para tal fin, las agencias, representaciones o mandantes ubicados en el extranjero, sucursales y demás lugares de trabajo mediante los cuales se ejerce la actividad en jurisdicción del Municipio.

De una primera lectura se desprende que debe tratarse de una actividad lucrativa o comercial, por lo que se descarta la realizada a través de profesionales liberales, tales como abogados, contadores públicos, economistas, administradores comerciales, por ejemplo; ya que sus leyes gremiales expresamente indican que no podrá gravarse el ejercicio libre de la profesión con impuestos de la naturaleza del ISAE.

La jurisprudencia ha venido perfilando esta idea.

En cuanto al hecho que un contribuyente pueda tener su domicilio en Barquisimeto, Estado Lara, por ejemplo,  pero realiza operaciones de diversa índole como almacenaje o taller, en otras localidades como Barinas, Estado Barinas, y Valencia, Estado Carabobo; el legislador ha previsto que solo se causará el Impuesto sobre Actividades Económicas (ISAE) cuando se lleve a cabo en forma efectiva y habitual la actividad lucrativa.

No basta que posea un inmueble para obligarlo al pago de tributos, ya que debe ser asiento real y efectivo de sus negocios e intereses.

Es bueno destacar que en muchas ordenanzas aparecen conceptos como “comercio eventual”, “rotativo”, “ambulante” “puesto fijo o semifijo”,  “temporal”; un ejemplo de esto ocurre en la época navideña con la venta de pinos y adornos.  Ello merece un análisis dado que se han producido acciones judiciales y administrativas por la imprecisión – muchas veces – del legislador local al tratar estos puntos específicos.

Para solucionar el problema que se le planteaba a los municipios para la recaudación ante este tipo de situaciones, se delimitó para que – en cada jurisdicción donde mantuviere actividad – se causará el ISAE. Esto no constituye doble imposición, puesto que se grava por separado si es industrial o comercial en cada una teniendo como premisa el EP, basado en los ingresos brutos como estipula la norma legal.

A continuación se analiza la posibilidad o no de gravar con el ISAE las actividades a que se refiere el título de estas líneas.

La (CRBV, 1999) contiene una concepción distinta a las anteriores, (de allí la creencia de no gravabilidad), aclarando todo tipo de dudas al señalar

“…Los Estados y Municipios podrán gravar la agricultura, la cría, la pesca y la actividad forestal en la oportunidad, forma y medida que lo permita la ley nacional.”  

Adriana Vigilanza en su libro “La Federación Descentralizada. Mitos y realidades en el reparto de los tributos y otros ingresos entre los entes políticos territoriales en Venezuela”, Ángeles Editores, Maracaibo, Estado Zulia, Venezuela, 2009, lo analiza de forma práctica.

Ante la exigencia de una eventual ley nacional especial que regule esta situación, no es necesario por cuanto ni el Constituyente ni el Legislador lo hicieron de estricta interpretación.

Basta con el hecho de ser una ley nacional vinculada con la temática para dejar por satisfecho el extremo y la (LOPPM, 2010) lo cubre porque regula los aspectos constitucionales para la autonomía, administración, funcionamiento, gobierno y control del ámbito local, sin contar que se trata de una materia de su competencia sobre la que puede manejar todos los aspectos derivados de sus ingresos provenientes de este concepto.  

Tanto fue que – de manera expresa – se colocó que son gravables y se fijó el porcentaje máximo para ello, hasta tanto sea modificado por ley nacional. Se hizo de esa manera para no clausurar el tema y se deje margen al legislador sin que se trate estrictamente de una ley municipal o agrícola.

Asimismo se definió lo que es explotación primaria para delimitarlo de otras etapas de cambios o transformación de los productos o su industrialización.

Otra voz en doctrina que toca este punto es el profesor Manuel Rachadell con una publicación denominada “La Hacienda Pública Municipal” dentro del libro “Ley Orgánica del Poder Público Municipal” (ley comentada),  varios autores, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2007, Venezuela.

Lo primero que nos aporta es la interpretación de su finalidad: evitar el encarecimiento de los productos alimenticios por el agregado de los impuestos municipales. La exención que se maneja se refiere exclusivamente a la actividad primaria – la cual define la (LOPPM, 2010) como se ha dicho – haciendo deslinde en lo correspondiente con la agricultura, cría, avícola, pesca y actividad forestal.

Para el profesor Rachadell (Ob. Cit.) la exención sobre actividad primaria llega hasta el almacenamiento, ya que – a partir de allí – comenzaría la actividad del mayorista y otros intermediarios lo que los haría gravables de acuerdo con los distintos procesos y su regulación en la Ordenanza.

Se plantea hasta donde es posible mantener la alícuota especial y como respuesta explica que en los detales cesa y se aplica el régimen existente. Lo ejemplifica con un proceso de tres etapas.

Con la primera, estarían exentos del tributo por ser la primaria. La tercera, que es donde estarían los productos terminados o dispuestos para el consumidor se gravan como están previstos por la Ordenanza mientras que, la segunda, la intermedia entre ambas, se les impone con la alícuota especial.    

A la fecha se está adelantando un plan de armonización tributaria lo que pasa – sin duda – por la modificación de ordenanzas en este Impuesto, dada su naturaleza, ya que el Código Orgánico Tributario (COT, 2020) ordena que no se podrá utilizar la Unidad Tributaria (UT) por parte de entidades que no sean las previstas en él, dejando un período para su reajuste; uno de los índices considerados es con la criptomoneda Petro creada por el Gobierno Nacional.  

En otra oportunidad se tocarán tópicos relacionados con el tema.

No lo olvide, el país se construye desde sus municipios.

Eduardo Lara Salazar

@Edularalaw

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